Intereses de demora: nueva resolución a efectos de aclarar su deducibilidad
La Resolución de 4 de abril de 2016 de la DGT tiene como finalidad otorgar seguridad jurídica tanto a los contribuyentes como a la Administración encargada de aplicar los tributos, puesto que de las distintas consultas e informes emitidos se derivaba una situación de incertidumbre.
Destacar que el informe de referencia analiza la deducibilidad de los intereses de demora en base al nuevo texto normativo aprobado por la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades y aplicable a los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2015. Por tanto, para la Administración no existe discrepancia entre la resolución emitida por el Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 7 de mayo de 2015 que trataba de la normativa anterior y las consultas vinculantes de finales del 2015 y 2016 que analizábamos en nuestra AddNEWS del mes pasado.
Partiendo de dicha premisa, el análisis se centra en el tratamiento aplicable con la nueva redacción del artículo 15 de la Ley 27/2014 que enumera los gastos no deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades y determinar si los intereses de demora son susceptibles de ser incluidos como un supuesto de “actuación contraria al ordenamiento jurídico”.
El interés de demora, con carácter general, es un interés derivado de la mora, esto es, del retraso en el pago de una deuda, sea del tipo que sea, desde la fecha de vencimiento de la misma, teniendo, por tanto, un carácter compensatorio que trae causa en esa dilación en el pago de la deuda.
Por su parte, el interés de demora de carácter tributario, resultante de cuotas no satisfechas o proveniente de una infracción tributaria, tiene un carácter compensatorio que trae causa en la dilación, en este caso, del pago de las deudas tributarias. Por tanto, este carácter compensatorio debe ser diferenciado del carácter sancionador, que tiene la propia sanción y los recargos.
En consecuencia, no puede ser incluido en el concepto de “actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico”, puesto que los gastos afectados son aquellos cuya realización está castigada por el propio ordenamiento jurídico, como es el caso de los sobornos, de manera que su realización es contraria al mismo y está penada.
En el caso de los intereses de demora tributarios, la propia norma no los tiene en consideración entre los supuestos de gastos no deducibles, ya que son gastos que vienen impuestos, por lo que tampoco cabe establecer su no deducibilidad. No aceptar dicho posicionamiento sería ir en contra del principio general “non bis in ídem”, principio que aboga por la no imposición de sanciones dobles sobre un mismo hecho, esto es, la sanción por falta de ingreso y el efecto financiero del pago fuera de plazo.
Por último, debe tenerse en cuenta cómo deben ser imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias. Respecto de los gastos registrados en el ejercicio en la cuenta de pérdidas y ganancias, estos son deducibles con los límites establecidos en la propia norma del Impuesto (millón de euros o de ser superior hasta el 30% del beneficio operativo del ejercicio). Respecto de los registrados en una cuenta de reservas por corresponder a un error contable, serán deducibles en el período impositivo en que se registren contablemente con cargo a reservas, siempre que de ello no derive una tributación inferior, y sometidos al mismo límite previsto conjuntamente con el resto de gastos financieros.
Finalmente, los intereses de demora que la Administración tributaria tenga la obligación de satisfacer a los contribuyentes siempre tienen la consideración de ingresos financieros y se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.
